舞弊审计概述范例(3篇)

舞弊审计概述范文篇1

关键词会计舞弊倾向不当利益取向经济利益冲突

1会计舞弊倾向与不当利益取向——有关概念的提出与约定

1.1会计舞弊倾向

所谓会计舞弊，是指违反公认的会计准则、会计制度以及有关法律、法规而对企业的财务报表予以故意的错报或遗漏，或故意导致企业财务报表产生错报或遗漏。根据舞弊主体的不同，会计舞弊可分为管理当局舞弊和员工舞弊。为寻找舞弊动机与舞弊形式之间的内在关联，我们现在引入“会计舞弊倾向”这一概念。会计舞弊倾向是指企业在实施会计舞弊的过程中，倾向于采取何种舞弊手段以对企业财务报表诸要素在价值量上施加人为的影响从而达成其舞弊企图，这种人为的影响表现为会计要素金额的高估和低估。这一概念的引入能很好地将审计人员的审计目标和被审单位的特定的舞弊动机与手段联系起来。因此，若审计人员能在审计准备阶段对被审单位特定的舞弊倾向予以界定，则必将使审计计划制订得更具针对性，从而极大地提高审计人员收集审计证据，实现审计目标的效率与效果。

1.2不当利益取向

依据现代企业理论，企业被看作是多项生产要素间的合同集，各契约当事人之间既有共同利益，又存在着利益冲突。此外，企业中还存在着另外两种既对立又统一的利益关系，即企业员工个人利益与企业整体利益之间的关系以及企业局部利益与国家整体利益之间的关系（主要是指因税收征纳而引致的利益分配关系）。我们将导致企业管理当局以及员工存在特定的舞弊倾向并实施特定会计舞弊行为的内在动因称为舞弊主体的不当利益取向。不当利益取向分为管理当局的不当利益取向和员工的不当利益取向。由于上述三大利益关系之间的矛盾与冲突表现形式的多样性，从而决定着舞弊主体不当利益取向的多样性，并最终决定着舞弊倾向以及舞弊手段或形式的多样性。

由此可见，界定企业可能存在的舞弊倾向必须建立在对上述三大利益关系进行具体分析并据以确定其特定的不当利益取向的基础之上进行，而舞弊倾向的界定又对审计计划的制定与审计测试的实施起着指导作用（见附图）。

2界定企业会计舞弊倾向的基本模式

2．1企业所有制形式

2.1.1国有企业

我国目前正处于从计划经济向市场经济转轨的过渡型时期，政府管理企业的方式不可能一下子由行政手段转变为经济手段和法律手段，从而使得我国国有企业在经营管理过程中具有下列两个显著的特征，即企业的厂长或经理仍然由有关国家机关任命，使得企业的厂长仍具备“准国家干部”的身份地位；由于国有产权难以人格化，使得国有企业出现严重的所有者缺位，进而导致严重的内部人控制。前一特征对会计舞弊倾向产生的影响是，企业厂长可能从个人的政治利益和经济利益出发，极力主张高估企业收入，低估企业成本和费用，从而构造虚假利润，前些年大量国有企业出现的重大潜亏即为此佐证。后一特征对企业会计舞弊倾向产生的影响是，企业的厂长甚至员工利用他们特殊地位，通过低估企业的资产，实现对企业财产的侵占和盗用，从而导致大量的国有资产流失。

2.1.2非国有企业

该类型企业的产权比较清晰，因而通常不会出现国有企业的上述情形。但是，由于私有资本固有的自利性，使得该类企业的局部利益与国家整体利益之间的矛盾冲突较为突出，这种利益冲突最主要地表现在税收的征纳上。体现在对其会计舞弊倾向的影响上，该类企业往往倾向于通过高估成本费用，低估收入的方式以达到偷税、推迟纳税以及避税的目的。这一情形在我国税收征管制度尚不完善，纳税人的自觉纳税意识尚不高的情况下尤为突出。

2.2企业的组织形式

按照组织形式的不同可将我国企业分为：公司制企业和非公司制企业。公司制企业客观存在着两权分离。由于信息不对称，公司经营者有着严重的机会主义倾向，因而公司制企业存在着更多的引发管理当局舞弊动机的诱因，具体的舞弊倾向有不当甚至非法的在职消费等。在具体分析某一特定公司制企业可能存在的舞弊倾向时，还应结合下列因素综合予以评估：①我国目前企业公司化改制进程的现状，尤其是公司法人治理结构的完善程度；②对于国有股权占公司总股份较大比例的企业应注意评估国家有关部门行使股东权利和国家行政管理权力的相分离的程度及其对公司会计行为的影响。

2.3公司的治理结构以及股权结构

在公司治理结构所支配的各项利益关系中，最核心的是公司经营者与所有者之间的利益关系。若公司治理结构比较完善，则公司管理当局的会计舞弊倾向就会受到有效地遏止。但如果公司治理结构尚不完善，例如，由于缺乏来自资本市场和经理市场的竞争，从而使公司的外部治理结构不健全；由于公司股东大会、董事会乃至监事会不能有效地发挥作用，从而使得公司的内部治理结构形同虚设，则公司管理当局主动舞弊以及在公司控股股东的压力下被动舞弊的可能性较大，至于具体的舞弊倾向应结合其他因素综合分析。

公司的股权结构对企业会计舞弊倾向的影响是与其对公司治理结构的影响同时起作用的。在一个股权结构过度分散的公司里，公司的内部治理结构常常难以有效地发挥作用，此时，企业管理当局舞弊倾向存在的可能性较大。若公司的股权结构明显失衡，如出现“一股独大”的局面，则中小股东的权益往往得不到有效的保护，占控股地位的股东常常通过对公司管理当局施加压力以实现其对子公司财产的侵占。这种行为一般是通过非正常的关联交易来实现的，此种交易的会计舞弊形式是低估公司的资产以及高估公司的负债和费用。当然，随着上市征集投票权制度的推行，上述舞弊倾向将会得到一定程度的抑制。

2.4企业近来的财务状况和经营业绩

一般而言，若企业的财务状况和经营业绩良好，则可能有相当一部分企业特别是非国有企业通过虚增费用、隐瞒收入的手法以达到偷逃税款的目的。相反，若财务状况和经营业绩欠佳，则可能有相当一部分企业尤其是上市公司倾向于高估资产和收入，低估负债和费用，以使粉饰其财务状况和经营业绩，从而达到误导债权人、公司现实及潜在的投资者以及证券市场的监管者的目的。此外，对于国有企业，若连续几年经营欠佳、财务状况恶化，则应特别关注该企业是否存在国有资产被大量盗用的情况，因为经营不佳与管理不善往往是互为因果的。

2.5企业的经营规模

由于企业集团中的各企业成员之间存在着某种共同的经济利益，因此，为了维护本集团的利益，它们极有可能协同起来进行舞弊。典型的舞弊形式是通过非公允的关联方交易，以达到操纵利润、转移资产甚至逃避纳税的目的。具体的舞弊倾向有：①向另一关联方转移资产和利润，或从另一关联方转出资产，典型情况下，对方企业常常是上市公司；②通过定价明显偏低的关联方交易，实施不正当竞争，从而损害其他企业的利益；③关联企业间若存在地区间或行业间税率差异，则非公允的关联方交易常常成为恶意避税甚至逃税的重要手段。具体做法是，从使用税率较低的企业高价购入原材料，或向税率较低的企业低价销售产品，从而将利润从税率较高的企业向税率较低的企业转移。

2.6企业的内部控制

总体而言，内部控制制度的完善程度与该企业实施会计舞弊的可能性呈负相关。但值得关注的是，由于单位的内部控制是在企业管理当局的主导下实施的，是企业管理当局对本企业实施有效管理的重要工具，因此，内部控制制度对企业管理当局本身的约束力是相对有限的，它与管理当局的舞弊倾向之间的关系是不稳定的。也就是说，若被审单位的内部控制制度不健全，则审计人员应更多地关注其对员工舞弊倾向的影响。

2.7影响特定企业或行业的法律、法规和政策

目前我国正处于社会主义初级阶段，正处于从计划经济向市场经济的转轨时期，为了鼓励或规范特定企业或行业的发展，我国制订了相关的法律、法规和政策。例如，为吸引外资，我国制定的涉外企业所得税法给予外资企业大量的税收优惠；为了规范上市公司的发展，我国公司法以及其他有关法律法规对公司的首次股票发行、增发股票及配股，以及股票的上市等作了严格的规定，而重要的财务指标通常构成这些规定的核心内容。因此，为延长税收优惠期，为在国际间及国内不同税域间进行避税，以及为满足有关法律规定的栏栅指标等，这些特定企业常常实施会计舞弊，具体的舞弊倾向取决于相关法律的具体规定。

3结言

上文的论述，实质上是利用规范性的分析方法建立了一个被审单位舞弊倾向函数，其数学表达式可表示为：

Y=f（X1，X2，X3，X4，X5，X6，X7）

其中，Y表示企业的会计舞弊倾向，X1表示企业的所有制形式，X2表示企业的组织形式，X3表示公司的治理结构及股权结构（仅适用于公司制企业），X4表示企业的财务状况及经营业绩，X5表示企业的经营规模，X6表示企业的内部控制，X7表示影响特定企业或行业的法律、法规和政策。该函数为我们分析特定的被审单位可能存在的会计舞弊倾向提供了一个通用的框架，被审单位特定的舞弊倾向是这些因素共同作用的结果。我们知道，审计计划工作是整个审计工作成败的关键，而审计计划的针对性（即结合某一特定被审单位的实际情况而制订）和预见性（即计划的重点应建立在对被审单位可能出现的舞弊倾向所进行的合理地、充分地预计的基础之上）则是该计划能否真正发挥指导审计测试工作作用的关键。本文构建的模式为我们做好这方面的工作提供了一个基本框架，它将极大地提高审计计划的质量和审计测试的效率。

参考文献

1斯道延·坦尼夫，张春霖.中国的公司治理与

企业改革：建立现代市场制度[M].北京：中

舞弊审计概述范文

【关键词】博弈论财务报表保险制度独立性

一、引言

2007年，由次级房屋信贷危机引发的金融危机从美国开始爆发，并逐渐在全球范围内对各国金融市场、实体经济产生消极影响，使世界经济面临近60年来最为严重的金融危机。一时间，金融海啸、违约风险、信用危机等词汇受到广泛关注。在这个背景下，在审计领域，实务界和理论界对审计风险的控制给予了前所未有的重视，开始对现行财务报表审计制度进行更深入的思考。

现行的财务报表审计制度起源于上市公司所有权与经营权的分离，注册会计师独立审计中的经典“委托―”理论在独立审计发展过程中一直占据着核心地位：上市公司的所有者――股东（或股东大会）聘请审计师，对公司的经营者（人）的经营情况进行审计，审计师作为独立的第三方，对经营者的业绩发表真实、公允的意见。从理论上来说，基于“委托―”理论的财务报表审计制度似乎不存在制度缺陷。但是，在我国的现实情况是上市公司的管理层和治理层界线模糊，“内部人控制”现象严重。面对上市公司的各种财务舞弊行为，注册会计师的独立性受损，无法真实、公允地发表审计意见。

国内外的若干重大财务造假和舞弊案件均表明，除了上市公司主观动机，注册会计师的独立性受损是导致舞弊发生的重要原因。2002年，在美国相继爆出安然、世通、施乐等重大财务丑闻之后，美国纽约大学的会计学教授JoshuaRonen指出现行的财务报表审计制度中存在固有缺陷，他提出建立财务报表保险制度（FinancialStatementInsurance，简称FSI），替换现有的财务报表审计制度，从根本上增强审计师的独立性。财务报表保险制度下，上市公司不再直接聘请会计师事务所对财务报表进行审计，而是向保险公司投保财务报表舞弊保险，保险公司根据对上市公司的风险评估结果，决定承保金额、免赔额和保险费率，再由保险公司聘请会计师事务所对投保的上市公司进行财务报表审计。这种制度安排从源头上切断了注册会计师和上市公司的利益关联，提高注册会计师的独立性。

二、相关文献回顾

财务报表保险制度在审计理论领域尚属于新生事物，但有关财务报表保险制度的研究方兴未艾，国内外不少学者对制度的设计和推行进行了探讨。国外的研究以JoshuaRonen教授为代表，有关的研究主要是对财务报表保险制度的基本原理、基本特征和执行的基本程序等的分析。以保险公司对投保上市公司进行风险评估作为起点，JoshuaRonen（2002）将财务报表保险制度的实施的具体程序细分为七个步骤，包括对上市公司的风险评估、保险公司递交投保建议书、股东大会决定投保金额、保险公司聘请会计师事务所对投保公司进行审计、保险公司根据审计结果决定是否承保和承保金额、投保公司披露保险合同的主要内容、如果发生保险事故，保险公司根据合同进行赔偿等。财务报表保险制度改变了现行审计制度中的委托关系，是一种以市场机制为基础的、针对审计失职和财务舞弊的制度。

国内学者主要从理论层面对财务报表保险制度进行了研究。张婷、余玉苗（2005）从契约设计的角度分析了财务报表保险制度的有效性。王利，张中明（2009）对财务报表保险制度中的风险评估问题进行了研究。吕先锫等（2007）对财务报表保险制度进行了博弈分析，对财务报表保险制度中多元委托关系中各方的行为选择及效用函数作了研究。

在相关文献研究的基础上，本文放宽有关博弈的假设，使财务报表保险制度的设计更符合实际情况；同时考虑上市公司、保险公司和会计师事务所之间的有限重复博弈，在此基础上分析财务报表保险制度在设计上的可行性。

三、财务报表保险制度的博弈分析

本文博弈分析的思路按照JoshuaRonen教授设计的财务报表保险制度的基本程序展开，财务报表保险制度主要包括四个参与主体：上市公司的管理层、股东大会、保险公司和会计师事务所。在保险公司对上市公司进行风险评估之前，上市公司管理层首先进行策略的选择，即管理层选择对财务报表进行舞弊或者不舞弊，假定管理层进行财务舞弊的概率为P1，则不进行财务舞弊的概论为（1－P1）；接着由保险公司对上市公司的财务舞弊风险进行评估。本文认为，保险公司的风险评估能力不可预计，因此，保险公司的评估也可能出现两种结果：一是风险评估符合上市公司的实际情况，二是风险评估失败，不符合上市公司的实际情况。假设保险公司的风险评估获得成功的概论为P2，则风险评估失败的概论为（1－P2）。至这一阶段，上市公司管理层和保险公司之间的博弈如图1所示。

从图1可以看出，保险公司对上市公司进行风险评估之后，将出现四种状态。其中A结点表示保险公司评估出上市公司的财务舞弊行为，将拒绝上市公司承保或者降低承保金额、大幅度提高保险费；B结点表示保险公司未能评估出上市公司的舞弊行为，将与上市公司签订较低的保费合同；C结点表示上市公司未出现财务舞弊，保险公司评估成功，将对投保的上市公司给予较低的保费合同；D结点表示上市公司虽然不存在舞弊行为，但保险公司的风险评估失败，将拒绝承保或者大幅提高保险费。若保险公司拒绝承保，则博弈至此结束，本文重点分析保险公司继续承保的情况。显然，A、C两个结点是较为理想的状态，上市公司的舞弊行为能够被保险公司监测到，从而做出正确的决策。

在上述的四种状态下，假设保险公司均继续承保，根据风险评估结果，保险公司向投保的上市公司递交投保建议书并由股东大会发表决议，股东大会通过之后，由保险公司聘请会计师事务所对上市公司进行财务报表审计。假设保险公司制定的低额保费为L，高额保费为H；上市公司的所有者（股东）权益为E；若上市公司的管理层舞弊，则管理层获益S，股东相应损失S；若上市公司不舞弊，上市公司管理层和股东均获益为0；上市公司通过保险公司间接支付给会计师事务所的审计费用为F；保险公司对应低额保费的赔偿额度为CL，对应高额保费的赔偿额度为CH，显然H>L且CH>CL，而且从保险公司经营的赢利性目的来看，收取的保费差额应大于赔偿额度的差额，即H上式中，将保险公司的期望收益对P2求导，整理得：

这个结果的含义是保险公司的单位风险评估水平提高之后获得的收益增加值。可见，在合同规定了高额保费、低额保费以及对应的赔偿额度时，保险公司提高其风险评估水平所获得的收益增加就成为上市公司管理层舞弊概论P1的函数。当上市公司完全不舞弊时，保险公司获得最大的边际收益增加值，此时保险公司增强自身对上市公司的财务风险的评估能力的动机最强；而当上市公司肯定进行财务舞弊时，保险公司反而获得最小的边际收益增加值，增强自身对上市公司的财务风险评估能力的动机最弱。可见，保险公司的风险评估并不能对上市公司的舞弊行为起到牵制作用。

保险公司聘请会计师事务所后，事务所对上市公司进行财务报表审计，虽然在制度设计上，事务所和上市公司之间的利益关系被切断，事务所的独立性得到增强，但是从上市公司的角度出发，如果上市公司存在舞弊行为，一旦被审计师发现并向市场上传递有关上市公司进行财务舞弊的信号，那么管理层的声誉将受到严重影响，因此，如果上市公司的管理层存在舞弊行为并继续投保，事务所对其进行审计时，上市公司的管理层仍然具有与事务所合谋的动机。假设管理层与事务所合谋需向事务所支付T，事务所由于合谋而造成的声誉损失及其他外部惩戒为R，则在前述博弈的基础上，会计师事务所获得的期望收益为：

E（Audit）=P1（T+F-R）+（1-P1）F

整理得：E（Audit）=F+P1（T-R）。若会计师事务所不接受与事务所的合谋，真实、公允地发表审计意见，则可以固定地获得大小等于F的审计费用。从事务所期望收益的计算结果可知，要使事务所参与与舞弊上市公司的合谋，则至少要使P1（T-R）>0，这意味着，即使财务报表保险制度希望在制度上切断事务所与上市公司的联系，但作为理性的经济人，事务所出于自身利益的最大化，如果获得的合谋收入足够大，由此带来的损失足够小而且上市公司进行财务舞弊的概论不等于0，事务所就会选择与上市公司合谋。可见，财务报表保险制度本身并不足以完全使事务所保持独立，事务所的违规成本不高，使其仍然具有串谋的动机，在财务报表保险制度下，同样需要外部监管来解决事务所与上市公司合谋的问题。

下面考虑这个博弈的均衡路径。在财务报表保险制度下，上市公司、保险公司和会计师事务所之间的博弈是一个完全但不完美信息动态博弈。保险公司不可能知道上市公司的管理层是否进行了财务舞弊，只是了解上市公司的管理层可能进行舞弊或不舞弊。根据前面的分析，若存在外部监管措施，会计师事务所与上市公司合谋所受到的惩罚足够大，使得R远大于合谋收益T，那么会计师事务所在博弈中就不会采取与上市公司进行合谋的策略，而选择真实、公允地发表审计意见。在这种情况下，审计师发表审计意见之后，上市公司是否进行财务舞弊的情况就会成为完全信息，保险公司也可以根据审计师发表的审计意见来判断自身的风险评估是否正确。在下一次进行重复博弈时，保险公司就可以根据前一次审计师的审计结果来判断上市公司是否具有舞弊的动机，从而更合理地对上市公司进行风险评估，决定是否承保或制定出对应的保险费率。对于上市公司而言，若在前一次审计中进行了财务舞弊，则这种行为必定会被审计师发现，舞弊行为披露之后，管理层将遭受巨大损失，因此，从理性经济人的角度来看，管理层会选择不舞弊；若在前一次审计中未进行财务舞弊，则在下一次审计中有进行舞弊的动机，但管理层若进行了财务舞弊，由于上市公司与保险公司、会计师事务所之间是有限重复博弈，继续重复博弈又会使上市公司的舞弊行为被审计师发现，管理层会受到惩罚，从而在下一次博弈中选择不舞弊。可见，在会计师事务所保持完全独立、真实公允地发表审计意见的前提下，经过有限重复博弈，财务报表保险制度下的上市公司、保险公司和会计师事务所可以达到均衡，即上市公司选择不舞弊、保险公司风险评估成功、会计师事务所保持独立，但这个均衡成立有一个外在前提条件，即存在对会计师事务所的外部监管，事务所接受上市公司贿赂的惩戒成本较大。本文采取动态博弈和重复博弈分析的结果与吕先锫等人（2007）的研究结果基本一致，财务报表保险制度的实施虽然切断了上市公司管理层和注册会计师的联系，但是不能有效阻止两者在审计过程中的合谋。要使财务报表保险制度有效运行必须从外部监管上采取措施，外部监管要给上市公司管理层和注册会计师一种进行舞弊则后果严重的信号，事务所的合谋行为一旦被发现，声誉损失和其他惩戒对其而言将是极大的打击，因而事务所的独立性才能得到充分的保证，这三者之间的有限重复博弈才能达到均衡。

四、研究结论与展望

通过对财务报表保险制度下的上市公司、保险公司和会计师事务所之间的三方博弈，可以看出，财务报表保险制度并不能通过制度设计而自发地提高审计师的独立性。如果完全没有外部监管，从理性的经济人角度出发，上市公司倾向于选择舞弊，会计师事务所倾向于选择与上市公司合谋。前面的分析指出，保险公司的风险评估对上市公司是否进行财务舞弊并没有牵制作用，因此，保险公司倾向于拒绝承保或者收取高额保费，财务报表保险制度将逐渐失去作用。可见，外部监管对财务报表保险制度的实施至关重要，尤其在我国。我国证券市场较西方发达国家起步晚、完善程度更低、法制水平较不健全，财务报表保险制度的实施更需要外部监管力量的引导，而不能一开始就完全依靠市场机制对财务报表保险制度的实施进行调节。此外，由于在首次博弈的过程中，保险公司的风险评估并不能牵制上市公司管理层的财务舞弊行为，从保险公司利益最大化和提高风险评估水平的角度出发，保险公司可以将首次签订保险合同时的风险评估外包给其他专业风险评估机构，一方面可以提高评估的准确程度，另一方面，因为保险公司缺乏提高风险评估能力的直接动力，保险公司可以减少这方面的资金投入。综上所述，本文设计了我国实施的财务报表保险制度的框架，如图2所示。

在我国推行财务报表保险制度，应该分阶段，采取渐进式的思路进行推广。财务报表保险制度本身就是一种以市场机制为基础的制度安排，由于我国证券市场尚不完善，不能一开始就完全借助市场的力量来推行财务报表保险制度。因此，在推行财务报表保险制度的初期，政府设置的外部监管需要发挥监督管制作用，对接受财务报表保险制度的上市公司和其关联的事务所、保险公司进行政策上的牵制和引导，使财务报表保险制度真正起到强化注册会计师独立性的作用。而在财务报表保险制度的市场机制作用下，不存在舞弊动机、财务信息质量高的上市公司倾向于接受这种制度安排，因为可以向证券市场传递积极的信号；反之，存在舞弊动机、财务信息质量低的上市公司若接受制度安排，则会向市场传递消极的信号，在重复博弈中自然被市场淘汰。因此，在外部监管和市场机制的双重作用下激发上市公司管理层自觉杜绝舞弊，提高公司财务信息质量的内在动机。财务报表保险制度对比现行的审计制度，确实具有显著的优点，但也有其局限性，在实施的过程中需要结合法律、外部机构监管等措施，使财务报表保险制度真正发挥其作用。

【参考文献】

[1]张婷、余玉苗：论财务报表保险制度的契约设计及其有效性[J].经济评论，2005（3）.

[2]吕先锫、李明明：财务报表保险制度下的博弈分析[J].财会通讯学术版，2007（2）.

[3]王利、张中明：财务报表保险制度中风险评估问题研究[J].中国管理信息化，2009（1）.

[4]易琮：财务报表保险制度――解决审计独立性的新思路[A].中国注册会计师行业发展研究资料[C].经济科学出版社，2004.

[5]谢识予：经济博弈论[M].复旦大学出版社，2007.

舞弊审计概述范文

一、法务会计的涵义

（一）法务会计的概念及发展

法务会计的概念在1998年开始出现。1998年3月4日，毕马威会计师事务所在香港召开的主题为“舞弊与法务会计”的研讨会上，把法务会计定义为“通过对财务技能的运用以及对未决问题的调查方法，将证据规则与此相结合的一种会计学科。”

李若山教授在《论国际法务会计的需求与供给》一文中，给法务会计作了如下定义：“法务会计是特定主题运用会计知识、财务知识、审计技术与调查技术，针对经济纠纷中的法律问题，提出自己的专家性意见作为法律鉴定或者在法庭上作证的一门新兴行业。它是会计的一门新兴学科。提供上述服务的主体就是法务会计人员。”

综上所述，法务会计是在涉及会计、审计的司法实践中，引入会计审计方面的专业人员为司法实践提供服务的一门学科。

法务会计最早产生于20世纪70年代末80年代初的美国，它是为适应当时政府查处时有发生的内部股票舞弊案及储蓄信贷行业丑闻的需要而产生的。在上世纪90年代，法务会计在美国逐步得到发展。2001年安然会计丑闻的出现使人们对注册会计师的信心降到了最低点，但是却给了法务会计师施展才能的机会，法务会计由此获得了空前的发展机遇。

（二）法务会计的提出

完善的内部控制能在一定程度上发现被独立审计忽视的资产侵占舞弊，以保证会计信息准确可靠、资产安全完整。但由于内部控制系统的不完善，再加上管理者绕过控制环节营私舞弊和不相容职务人员合谋舞弊，因此必须内外结合才能有效地预防舞弊。

独立审计更多关注的是导致被审计单位的会计报表及相关资料不能公允表达的重大舞弊，忽视不影响会计报表公允表达的其他舞弊行为。独立审计属于外部控制系统，对财务舞弊的控制是通过注册会计师严格按照独立审计准则行事，保持职业上应有的谨慎，实施适当的审计程序，运用合适的方法来实现。独立审计能够揭示内部控制失效的合谋舞弊和管理者舞弊，并为内部控制的不断完善提供建议。因此，内外控制方法的结合运用应当能在很大程度上防止舞弊的发生和蔓延。但事实上并非如此，财务舞弊仍然层出不穷。根据经济学家艾伯特・赫希曼在上世纪70年代提出的“木桶”原理可知，预防舞弊的系统还有欠缺。因此人们提出了法务会计对舞弊的控制，以对“木桶”中流出的水加强控制，从而使内部控制、独立审计和法务会计共同构成一个有效的舞弊控制系统。

二、法务会计――治理财务舞弊的利器

（一）法务会计在美国的司法实践中已经得到广泛运用

例如：法庭在调查美国最大的舞弊丑闻麦克威尔通讯公司舞弊案时，美国普华永道会计师事务所的注册会计师就作为法务会计人员在法庭上作证。由于社会的需要，美国五大会计师事务所不仅在内部设置了法务会计部门，且其雇用人员也在不断增加。如1995年到1997年，毕马威将法务会计人员增加了一倍；1997年，普华永道事务所在1996年底的基础上又增加了20％的法务会计人员，到1999年已经有500人。在调查第二次世界大战中瑞士银行侵占犹太人存款及财物的事件中，五大会计师事务所共动用了450名法务会计人员才得以完成客户的委托。法务会计将会计知识和法律领域的一些相关技巧有机结合，从而成为查找舞弊证据、在法庭上提供法律证据的一门新兴技术。国外的实践证明，法务会计是治理财务报告舞弊的新利器，是上市公司财务报告舞弊的克星。

（二）我国证券市场一系列企业财务舞弊案件的发生以及舞弊给各利益相关者带来的巨额损失，使政府和投资者期望能有专业人员查处舞弊，借助法务会计这一利器来控制和减少舞弊的发生

郎咸平指出，在成熟市场国家特别是美国，让舞弊者最为胆颤心惊的不是刑事诉讼和证监会的行政处罚，而是中小股东提起的民事诉讼。舞弊者为了谋取不法利益，尽管也面临承担行政处罚甚至刑事责任的风险，但由于因舞弊行为而追究刑事责任的很少，行政处罚的力度又明显不够，因此舞弊人承担的行政责任和其所得的经济利益并不对称。要防范舞弊的发生，必须加大舞弊成本。这不仅可以遏制舞弊行为的发生，而且能对其他舞弊者起到杀一儆百的作用，能有效控制舞弊。

因此，我国可以借鉴美国的做法，借助法务会计师的帮助，加大虚假陈述民事赔偿的力度，加大作假成本，以达到减少和控制舞弊行为的目的。目前，我国投资人对上市公司披露的会计信息质量日益不满，涉及虚假会计信息的法律诉讼不断出现。2003年1月9日，最高人民法院了《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》，预示着我国证券市场因虚假陈述引发的诉讼浪潮即将来临，标志着我国的虚假陈述民事诉讼进入司法实践。同时也对我国法务会计的建立提出了要求。一般来说，虚假陈述民事责任的构成要件包括：

1.客观要件：虚假陈述

并非所有的虚假陈述都要承担法律责任，只有重大的虚假陈述才需要承担法律责任。通过虚假陈述因果关系的证明，不但是有关责任主体过错认定的要件，对投资损失的计算也至关重要。

2.主观要件：过错，包括故意和过失

对于虚假财务报告，有关信息义务人是否存在主观过错是确定其是否应承担民事责任的重要依据，需要判断会计信息是否虚假，虚假的会计信息是故意、一般过失、重大过失还是欺诈问题。故意和欺诈需要承担民事和刑事责任，而过失只承担民事责任，一般过失承担较轻的民事责任，重大过失承担较重的民事责任，法院依据不同的判定结论所作出的法律判决是有区别的。作出上述判断存在很大的难度，并非纯法律人员和纯会计人员所能胜任的。在2001年银广厦虚假陈述事件中，对于审计银广厦财务报表的中天勤会计师事务所是否存在重大审计过失，一度成为案件的一个焦点。

3.损失并有因果关系

也就是说，投资者必须发生投资损失，且该损失是由于上市公司的虚假陈述而引起的。需判断虚假的会计信息给使用者带来多大损失的问题。会计信息的使用者依据虚假的会计信息进行决策所遭受的损失包括实际损失和机会损失，如何认定这些损失存在很大的困难。上述要件的判断有很强的专业性，目前的法官或律师难以胜任。在我国，损失计算、损失范围怎样界定、具体包括哪些内容、计算方法如何确定等是一个十分棘手的问题。一段时期以来，学术界、司法界和律师界提出的计算方法至少有七种，损失的计算问题已经成为我国证券民事赔偿诉讼程序运行的阻力之一。在“大庆联谊虚假陈述案”中，原告律师曾表示：由于本案中对于揭露日的缺点、承销商的责任、是否要扣除其他因素以及比例是多少等关键问题，一直争论颇多，而且原告股票损失计算十分困难，尤其是利息损失的计算更为困难，因此多次想放弃这个诉讼。而就美国的实践来看，涉案律师可以聘用法务会计人员参与诉讼案件的损失计算活动，一方面可与律师进行充分沟通、检查相关书证，形成对案件的初步评价并进一步确定损失范围、考察计算方法合理性以及相关法律的具体规定；另一方面，可检查对方专家所提出的损失报告，并对对方立场中的强势点和弱势点进行分析。

4.经济纠纷案件还常常涉及到舞弊、会计信息的披露是否充分、有无误导性陈述或重大遗漏、内部控制建立的完善程度、会计政策的选用是否适当等问题

这些问题都不是法律人员依据专业知识所能确定的，必须由专门法务会计人员来对此进行审计和判断并出具书面结论，法庭依据该结论和其他证据来做出判断。

法务会计的出现正可弥补上述缺陷，为解决问题提供法律上的依据，通过法务会计师的帮助来实现民事赔偿、加大处罚力度，控制和减少舞弊的发生。

三、独立审计中揭露舞弊与法务会计舞弊审核的比较

舞弊审核是办理旨在确定舞弊行为是否发生、其严重程度及所导致经济损失的咨询业务。1988年，美国成立了注册舞弊审核师协会(AssociatDonofCertiiedFraudExaminers，ACFE)。该协会成员遍布全世界50多个国家，这也是迄今为止全球唯一一个专门对舞弊予以查核的专业性协会组织。

法务会计的舞弊审核和在独立审计中揭露舞弊既有联系又有区别。其联系为：二者都是由独立的第三方接受委托，通过对被审计单位的会计资料及其相关资料的审查来揭示财务舞弊行为；二者都经常帮助管理部门强化公司的内部控制，以减少舞弊的发生。

有人认为法务会计等于舞弊审计，其实二者是不同的，其区别表现为：

（一）性质不同

聘请法务会计师进行舞弊审核，是一种专门的咨询服务，是非审计业务；在独立审计中揭露舞弊是财务报告审计的一个重要方面，属于审计业务。

（二）两者的范围不同

法务会计的舞弊审核不仅包括舞弊调查等领域，还包括司法犯罪调查、婚姻纠纷等其他领域，其涉及范围更广，舞弊调查只是其中一部分而已；独立审计的范围被界定在对财务报告有直接影响的重大方面，更多地关注于企业财务报表舞弊，很少注意上市公司的其他舞弊。

（三）审计的理论依据不同

法务会计师按照行为动机理论办理业务，采取的方式比较灵活多样。确定证据时不仅要按照独立审计准则中审计证据的规范，还必须依据《刑事诉讼法》及《民事诉讼法》中的证据规则；注册会计师办理业务以财务、会计、审计理论及准则为依据，按照程序、标准及准则行事，确定证据时必须依据《独立审计具体准则第5号――审计证据》的规定获取、整理和分析审计证据。

（四）审计的目的不同

法务会计的主要目的是为了解决经济纠纷中的法律问题，提出专家性意见或者在法庭上作证。法务会计师进行舞弊审核，以最大限度觉察和发现舞弊、减少舞弊所造成的损失为目标，不对整个会计报告发表意见，即舞弊审核关注的是舞弊本身；而独立审计的主要目的是对被审计单位的会计报表及相关资料的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见，而不是查错揭弊。注册会计师进行舞弊审计是为了发现会计报表严重失实的错误与舞弊，以保证所出具的审计报告客观、公正。

（五）审计的时间不同

法务会计师是在已经存在舞弊或怀疑有舞弊时进行的审计，委托人要求法务会计师收集证据或作为专家证人出庭作证；注册会计师接受委托审查财务报表时并不知道是否发生舞弊。在审计的过程中发现舞弊可能存在的迹象时，注册会计师将对重要性进行评估，确定是否修改或追加审计程序。

（六）执业人员素质要求不同